La Sección Cuarta del Consejo de Estado, mediante sentencia del 4 de junio de 2026, Radicación 25000-23-37-000-2021-00293-01, expediente 29321, con ponencia de la magistrada Myriam Stella Gutiérrez Argüello, analizó si una empresa que aún no ha generado ingresos puede reconocer como descontable el IVA pagado en bienes y servicios destinados a futuras operaciones gravadas o exentas.
El caso involucró a Drummond Energy Inc. y correspondió a la declaración de IVA del sexto bimestre de 2015, presentada cuando la compañía se encontraba en la etapa de exploración de hidrocarburos.
El Consejo de Estado confirmó que la generación inmediata de ingresos no es un requisito para reconocer el IVA descontable, siempre que pueda demostrarse que las adquisiciones se relacionan con la actividad económica y están destinadas a operaciones que darán derecho al descuento.
1. ¿Qué ocurrió en el caso analizado?
Drummond Energy Inc. se encontraba desarrollando actividades de exploración de hidrocarburos y adquirió servicios relacionados, entre otros aspectos, con:
- Estudios sísmicos, geológicos y geofísicos;
- Procesamiento y análisis de información;
- Evaluación de la viabilidad comercial de la extracción;
- Actividades técnicas asociadas a los contratos de exploración y producción; y
- Servicios de apoyo necesarios para determinar la existencia y viabilidad de los yacimientos.
La compañía registró el IVA pagado en estas adquisiciones como impuesto descontable en su declaración del sexto bimestre de 2015, la cual arrojó un saldo a favor.
Aunque todavía no se encontraba en la etapa de explotación y comercialización, sostuvo que las erogaciones estaban relacionadas con su actividad productora de renta y con la futura realización de operaciones gravadas o exentas de IVA.
2. ¿Por qué la DIAN rechazó el IVA descontable?
La DIAN modificó la declaración y rechazó los impuestos descontables porque consideró que durante el periodo discutido:
- La compañía no había generado ingresos;
- No había realizado operaciones gravadas, exentas o excluidas;
- No era posible establecer con certeza el tratamiento de las ventas futuras;
- La inscripción o vocación como exportador no demostraba la realización efectiva de exportaciones; y
- Los desembolsos realizados durante la exploración constituían inversiones y no costos o gastos que permitieran reconocer iva descontable.
Para la Administración, el descuento debía postergarse hasta el periodo en el cual la empresa comenzara a desarrollar operaciones que generaran ingresos gravados o exentos.
La DIAN también impuso sanción por inexactitud al considerar improcedentes los impuestos descontables incluidos en la declaración.
3. ¿Qué decidió el Consejo de Estado?
El Consejo de Estado confirmó la decisión del Tribunal Administrativo de Cundinamarca que había anulado los actos administrativos de la DIAN.
En consecuencia, declaró la nulidad de la liquidación oficial de revisión y de la resolución que decidió el recurso de reconsideración. Además, declaró en firme la declaración de IVA del sexto bimestre de 2015 presentada por Drummond Energy Inc.
La Sala concluyó que la DIAN no podía rechazar el IVA descontable únicamente porque la empresa no hubiera generado ingresos, realizado ventas o efectuado exportaciones durante el mismo periodo en el que incurrió en los costos y gastos de exploración.
4. No es necesario generar ingresos en el mismo periodo
El aspecto central de la sentencia consiste en que el derecho al IVA descontable no depende de que el contribuyente genere ingresos de manera inmediata.
En algunas actividades económicas es necesario asumir costos y gastos durante varios periodos antes de iniciar la venta de bienes, la prestación de servicios o la generación de ingresos.
Esto ocurre, por ejemplo, en etapas de:
- Exploración;
- Planeación y estructuración;
- Investigación y desarrollo;
- Construcción o adecuación;
- Montaje y puesta en funcionamiento;
- Obtención de licencias y permisos;
- Preparación para exportar; y
- Desarrollo de nuevos productos o líneas de negocio.
Por tanto, la ausencia de ingresos durante el periodo en el que se adquieren los bienes o servicios no elimina, por sí sola, el derecho al IVA descontable.
Lo relevante es determinar la destinación económica de las adquisiciones y su relación con las operaciones gravadas o exentas que el contribuyente proyecta realizar.
5. ¿Qué debe demostrar el contribuyente?
Para reconocer el IVA descontable durante una etapa preoperativa, de exploración, desarrollo o puesta en marcha, el contribuyente debe demostrar que:
- El IVA fue pagado en la adquisición de bienes o servicios relacionados con su actividad económica;
- Las erogaciones tienen la naturaleza de costos o gastos vinculados con la actividad productora de renta;
- Los bienes o servicios se destinan a futuras operaciones gravadas o exentas de IVA;
- Existe una relación real, objetiva y verificable entre las adquisiciones y la actividad que se pretende desarrollar; y
- La destinación no corresponde a operaciones excluidas o que no otorguen derecho al descuento.
No es suficiente manifestar que en el futuro se realizarán actividades gravadas o exentas. La empresa debe conservar documentos que permitan probar la destinación de las adquisiciones.
Entre los soportes relevantes pueden encontrarse:
- Contratos;
- Facturas y documentos equivalentes;
- Permisos y licencias;
- Estudios técnicos;
- Planes de negocio;
- Informes de exploración o desarrollo;
- Certificaciones;
- Registros contables; y
- Demás evidencias que demuestren la relación de las adquisiciones con la futura operación.
6. La relación debe establecerse con la actividad económica y no con el ingreso inmediato
El Consejo de Estado reiteró que la relación de causalidad de los costos y gastos debe analizarse frente a la actividad productora de renta y no exclusivamente frente a la generación inmediata de ingresos.
En el caso estudiado, los servicios de sísmica, geología, geofísica y evaluación técnica eran necesarios para determinar la existencia y viabilidad de los yacimientos de hidrocarburos.
Aunque estos servicios no produjeron ingresos durante el periodo discutido, sí estaban relacionados con la actividad económica que la empresa se encontraba preparando y desarrollando.
La operación gravada o exenta a la que se destina el costo o gasto no tiene que realizarse necesariamente en el mismo periodo en el que se reconoce el IVA descontable.
7. El tratamiento contable como diferido no elimina la naturaleza de costo o gasto
Otro aspecto importante de la sentencia se relaciona con el tratamiento contable de los desembolsos efectuados durante la etapa de exploración.
La Sala precisó que el hecho de que determinados costos y gastos sean registrados contablemente como cargos diferidos o sean amortizados en periodos posteriores no significa que pierdan su naturaleza económica.
El registro como diferido responde a la necesidad de asociar las erogaciones con los periodos en los que se espera obtener beneficios. Sin embargo, ese tratamiento no convierte automáticamente los desembolsos en activos fijos ni obliga, por sí solo, a incorporar el IVA pagado como un mayor valor del activo.
En consecuencia, la forma en que se difiere o amortiza contablemente una erogación no determina automáticamente si el IVA asociado puede tratarse como descontable.
8. Reconocimiento del IVA descontable y devolución del saldo a favor
La sentencia se refiere principalmente a la procedencia del IVA descontable registrado en la declaración.
El reconocimiento del impuesto descontable no debe confundirse con la devolución o compensación de un eventual saldo a favor, pues estos procedimientos pueden estar sujetos a requisitos adicionales, según la naturaleza de las operaciones realizadas y las normas aplicables.
Por ello, la falta de ventas o exportaciones efectivas durante un periodo no significa necesariamente que el IVA no pueda registrarse como descontable. Sin embargo, la posibilidad de solicitar su devolución deberá analizarse separadamente en cada caso.
9. ¿En qué otras actividades puede ser relevante este criterio?
Aunque la sentencia analizó una empresa del sector de hidrocarburos, su criterio puede ser relevante para otros contribuyentes que deban asumir costos y gastos antes de iniciar la generación de ingresos, por ejemplo:
- Estudios de factibilidad, mercado, ingeniería, diseño y viabilidad técnica;
- Investigación, exploración y pruebas preliminares;
- Obtención de licencias, permisos y autorizaciones;
- Adecuación de instalaciones;
- Construcción y montaje de plantas, equipos o infraestructura;
- Pruebas de funcionamiento y puesta en marcha;
- Desarrollo de productos, software, plataformas o nuevas líneas de negocio;
- Contratación de asesorías técnicas, jurídicas, ambientales o financieras;
- Preparación de proyectos inmobiliarios, industriales o de infraestructura;
- Capacitación del personal necesario para iniciar operaciones;
- Procesos de certificación, homologación o registro de productos;
- Actividades preparatorias para exportar bienes o servicios; y
- Campañas de lanzamiento y estructuración comercial previas al inicio de ventas.
En estos escenarios, la inexistencia de ingresos no debería ser la única razón para rechazar el IVA descontable. Será necesario analizar la naturaleza de cada adquisición y su destinación comprobable a futuras operaciones gravadas o exentas.
La sentencia no significa que todo IVA pagado antes de iniciar operaciones sea automáticamente descontable. Su procedencia dependerá de que el contribuyente demuestre, con soportes suficientes, que las adquisiciones están relacionadas con su actividad económica, se destinan a futuras operaciones gravadas o exentas y cumplen los demás requisitos establecidos en la legislación tributaria.
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